Después de analizar la figura de la devolución de saldos a favor en la entrada Devolución de saldos a favor y pagos indebidos en materia fiscal sin duda la compensación es otra de las instituciones legales que con mayor asiduidad los contadores utilizan en favor de sus clientes. Por ende, es pertinente escribir brevemente algunas líneas sobre la misma para ser coherentes con el análisis del Código Fiscal de la Federación que inicié en Serie en pro del contribuyente. Generalidades de la materia fiscal en México.
Entrada que se llevará a cabo con base a la legislación vigente, esto es, el Código Fiscal de la Federación, el Reglamento del Código Fiscal de la Federación y la Miscelánea Fiscal para el Ejercicio Fiscal 2024, así como la experiencia que la práctica en esta materia me ha brindado. De tal suerte que, en todo caso, esta humilde entrada no constituye un ensayo o artículo de tinte académico, sino más bien un simple resumen de lo que se contempla en dichos ordenamientos. Tal vez, en un futuro y un formato que así lo merezca, me explayaré sobre esta institución.
Sin más dilación, comencemos:
Tabla de contenidos
- I.- Características de la compensación
- II.- Compensación limitada
- III.- Aviso de compensación
- IV.- Consecuencias ante la improcedencia de la compensación
- V.- Prohibición en la compensación
- VI.- Compensación de oficio
- VII.- Compensación por el ejercicio de las facultades de comprobación
- Solicitud y trámite
- Procedimiento de aplicación
I.- Características de la compensación
Si bien esta institución tiene una importancia especial en materia fiscal, debe decirse que su origen se remonta al derecho común o civil. En este caso, a aquella que está regulada por los artículos 2185 al 2205 del Código Civil Federal. No obstante, es a través de criterios jurisprudenciales y las interpretaciones que tanto el legislador como los tribunales fiscales los que han ganado que la compensación en materia fiscal sea entendida de manera diversa. Véase, a manera de ejemplo: IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. LA COMPENSACIÓN CIVIL NO ES UN MEDIO PARA SU PAGO NI PUEDE DAR LUGAR A UNA SOLICITUD DE SALDO A FAVOR O ACREDITAMIENTO[1].
No obstante, algunas similitudes entre ambas áreas del derecho convergen en esta institución y son las siguientes:
1.- La compensación se actualiza cuando dos personas, en este caso el contribuyente y el fisco, reúnen la calidad de deudores y acreedores recíprocamente.
2.- El efecto de la compensación es extinguir por ministerio de ley las deudas que se tienen entre ambos, hasta la cantidad que importe la menor.
3.- La compensación no procede sino cuando ambas deudas consisten en una cantidad de dinero.
4.- También, se requiere para efectos de la compensación que las deudas sean igualmente líquidas y exigibles.
II.- Compensación limitada
A partir de la Ley de Ingresos del 2019 y subsiguientes adecuaciones al Código Fiscal de la Federación, la otrora compensación universal fue eliminada de nuestro sistema fiscal rigiendo, desde luego, para aquellas operaciones efectuadas bajo el amparo de la normatividad anterior. Figura que, en esencia, consistía en que los contribuyentes extinguieran sus obligaciones fiscales con los saldos a favor generados en cumplimiento por el mismo o diferente impuesto.
No obstante, en la actualidad los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración únicamente podrán optar por compensar las cantidades que tengan a su favor contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio, siempre que ambas deriven de un mismo impuesto, incluyendo sus accesorios. Para tal efecto, bastará que efectúen la compensación de dichas cantidades actualizadas conforme a lo visto en XIV.- Actualización de las contribuciones desde el mes en que se realizó el pago de lo indebido o se presentó la declaración que contenga el saldo a favor, hasta aquel en que la compensación se realice.
III.- Aviso de compensación
Los contribuyentes que presenten el aviso de compensación deberán de acompañar los documentos que establezca el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general. En dichas reglas también se establecerán los plazos para la presentación del aviso mencionado. No obstante, esto no será aplicable en tratándose de los impuestos que se causen con motivo de la importación ni de aquellos que tengan un fin específico.
Los contribuyentes que hayan ejercido esta opción y que en todo caso tuvieran un remanente una vez efectuada la compensación, podrán solicitar su devolución.
Por último, resulta relevante mencionar que conforme a la regla 2.3.10 de la Resolución de Miscelánea Fiscal para el Ejercicio 2024 se tendrá por cumplida la obligación de presentar el aviso de compensación, cuando los contribuyentes presenten sus declaraciones de pagos provisionales, definitivos o anuales a través del ‘Servicio de Declaraciones y Pagos’ a que se refieren las secciones 2.8.1 y 2.8.3 de la resolución; en las que resulte saldo a cargo por adeudo propio y opten por pagarlo mediante la compensación de cantidades que tengan a su favor, manifestadas en declaraciones de pagos provisionales, definitivos o anuales correspondientes al mismo impuesto.
IV.- Consecuencias ante la improcedencia de la compensación
Si la compensación se hubiera efectuado y no procediera, se causarán recargos en los términos de lo expuesto en Recargos por pago extemporáneo sobre las cantidades compensadas indebidamente, actualizadas por el período transcurrido desde el mes en que se efectuó la compensación indebida hasta aquél en que se haga el pago del monto de la compensación indebidamente efectuada.
V.- Prohibición en la compensación
No se podrán compensar las cantidades cuya devolución se haya solicitado o cuando haya prescrito la obligación para devolverlas, ni las cantidades que hubiesen sido trasladadas de conformidad con las leyes fiscales, expresamente y por separado o incluidas en el precio, cuando quien pretenda hacer la compensación no tenga a derecho a obtener su devolución.
VI.- Compensación de oficio
Las autoridades fiscales podrán compensar de oficio las cantidades que los contribuyentes tengan derecho a recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto, aun en el caso de que la devolución hubiera sido o no solicitada contra las cantidades que los contribuyentes estén obligados a pagar pora deudos propios o por retención a terceros cuando estos hayan quedado firmes por cualquier causa.
La compensación también se podrá aplicar contra créditos fiscales cuyo pago se haya autorizado a plazos; en este último caso, la compensación deberá realizarse sobre el saldo insoluto al momento de efectuarse dicha compensación. Las autoridades fiscales notificarán personalmente al contribuyente la resolución que determine la compensación.
Por otro lado, de conformidad con la regla 2.3.9 de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente la autoridad fiscal, al compensar de oficio las cantidades que los contribuyentes tengan derecho a recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto contra créditos fiscales autorizados a pagar a plazos, se hará en los siguientes casos:
1.- Cuando no se hubiere otorgado, desaparezca o resulte insuficiente la garantía del interés fiscal, en los casos que no se hubiere dispensado sin que el contribuyente dé nueva garantía o amplíe la que resulte insuficiente.
2.- Cuando el contribuyente tenga una o dos parcialidades vencidas no pagadas a la fecha en la que se efectúe la compensación o hubiera vencido el plazo para efectuar el pago diferido y éste no se efectúe.
Además, la compensación será hasta por el monto de las cantidades que tenga derecho a recibir el contribuyente de las autoridades fiscales por cualquier concepto o por el saldo actualizado de los créditos fiscales autorizados a pagar a plazos al contribuyente, cuando éste sea menor.
Por último, cuando el contribuyente cuente con créditos fiscales firmes a su cargo, la autoridad fiscal podrá compensar de oficio las cantidades que el contribuyente tenga derecho a recibir por cualquier concepto, derivado de los saldos a favor determinados en la declaración que resulten procedentes y aplicarlos hasta por el saldo actualizado de los créditos fiscales firmes.
VII.- Compensación por el ejercicio de las facultades de comprobación
Los contribuyentes sujetos al ejercicio de las facultades de comprobación de la autoridad fiscal, en específico, visitas de comprobación y de gabinete, podrán optar por corregir su situación fiscal a través de la aplicación de las cantidades que tengan derecho a recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto, contra las contribuciones omitidas y sus accesorios. Lo anterior, siempre que el contribuyente presente la solicitud conforme al procedimiento y requisitos que establezca el Servicio de Administración Tributaria.
Solicitud y trámite
En todo caso, la solicitud a que se refiere el párrafo anterior podrá presentarse a partir del día hábil siguiente al que surta efectos la notificación del oficio de observaciones o bien, de que se levante la última acta parcial y hasta dentro de los 20 días hábiles posteriores a que concluya el plazo a que se refiere el artículo 48, fracciones VI o VII del Código Fiscal de la Federación, según corresponda o, en su caso, se levante el acta final de visita domiciliaria.
También, en la solicitud de cuenta el contribuyente podrá pronunciarse sobre uno o varios hechos u omisiones identificados en el ejercicio de facultades de comprobación para lo cual, el contribuyente deberá indicar los montos y rubros por los que solicita la corrección de su situación fiscal mediante la aplicación de esta facultad.
Para determinar las cantidades que el contribuyente solicite se apliquen, la autoridad fiscal ante la que se presente la solicitud podrá requerir los datos, informes o documentos adicionales que considere necesarios dentro de los 25 días hábiles siguientes a aquel en que se presente la solicitud correspondiente. Es importante aclarar que no se considerará que las autoridades fiscales inician el ejercicio de sus facultades de comprobación cuando soliciten los datos, informes o documentos adicionales en mención.
Para tales efectos, el contribuyente deberá dar cumplimiento a dicho requerimiento dentro de un plazo máximo de 20 días hábiles contados a partir del día hábil siguiente al que surta efectos la notificación del requerimiento señalado en el párrafo anterior, por lo que no procederá solicitud de prórroga para presentar la información y documentación solicitada y, en caso de no cumplir en su totalidad con el requerimiento, se tendrá por desistida su solicitud.
Por otro lado, la solicitud anterior no será aplicable a aquellas cantidades que hayan sido previamente negadas en devolución, o cuando haya prescrito la obligación para devolverlas. Tampoco será aplicable a aquellas cantidades que el contribuyente tenga derecho a recibir, cuando las mismas deriven de una resolución emitida en un recurso administrativo o de una sentencia emitida por un órgano jurisdiccional. De igual manera, tratándose de remanentes de saldos a favor del Impuesto al Valor Agregado que hayan sido acreditados previamente.
Procedimiento de aplicación
La autoridad fiscal ante la que se presente la solicitud de aplicación de saldos a favor citará al contribuyente, a su representante legal y, en el caso de las personas morales, a sus órganos de dirección dentro de los 25 días hábiles posteriores al que se presente la solicitud de corrección fiscal en caso de no requerir información o documentación adicional, o bien, dentro de los 20 días hábiles posteriores al que se cumpla con el requerimiento correspondiente, a efecto de que acuda a sus oficinas con la finalidad de comunicarle el monto al que asciende la cantidad susceptible de aplicarse.
Para tales efectos, la autoridad levantará un acta circunstanciada en la cual se asiente el monto correspondiente. En todo caso, el contribuyente deberá manifestar dentro de los 10 días hábiles siguientes al que se levante el acta, si acepta o no la determinación de la autoridad para corregir su situación fiscal mediante la aplicación de la facilidad mencionada. Por último, en caso de que el contribuyente no realice manifestación al respecto, se entenderá que no acepta la propuesta.
Por otro lado, en la resolución determinante de las contribuciones omitidas y sus accesorios que se emita conforme al artículo 50 del Código Fiscal de la Federación, la autoridad que ejerció las facultades de comprobación informará al contribuyente el monto al que ascendió la autocorrección por medio de la aplicación de la facilidad prevista en los párrafos anteriores. Para tales efectos, el monto correspondiente se aplicará a todas las partidas por las cuales el contribuyente solicitó corregirse.
En el supuesto de que la cantidad susceptible de aplicarse sea insuficiente para cubrir la totalidad del monto por el cual se corrigió el contribuyente, éste deberá enterar el importe restante dentro de los treinta días siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de la resolución determinante de los créditos fiscales, conforme al artículo 65 del Código Fiscal de la Federación.
Por último, la opción de compensar y corregir la situación fiscal del contribuyente mediante el ejercicio de las facultades de comprobación de la autoridad fiscal, así como la presentación de la solicitud correspondiente no se considerará como gestión de cobro que interrumpa la prescripción de la obligación de devolver en términos de los artículos 22 y 146 del Código Fiscal de la Federación. Asimismo, la solicitud que presente el contribuyente para corregir su situación fiscal no constituye instancia, por lo que los actos que se emitan por la autoridad fiscal no podrán ser impugnados por los contribuyentes.
Por Omar Gómez
Abogado postulante en materias fiscal, administrativa y constitucional
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[1] Tesis: 2a./J. 19/2023 (11a.) Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. Undécima Época. Jurisprudencia Administrativa. Registro Digital: 2026404.