Sin duda alguna, el Impuesto Sobre la Renta en México es la contribución que más ingresos recauda para el Estado Mexicano. Tan sólo basta con ver las leyes de ingresos que año con año el Congreso de la Unión expide para darse cuenta de esto. Luego, no causa extrañeza que entre el gremio de abogados fiscalistas y contadores sobre esta ley se concentren sus cursos, pláticas, artículos y libros.

Ante esta importancia, como parte de la serie de derecho fiscal mexicano que inicié para el blog de la firma en belegalabogados.mx  es que en subsiguientes entradas estudiaré punto por punto lo relativo al Impuesto Sobre la Renta en México. Es decir, desde sus disposiciones generales, el tratamiento a las personas físicas y morales, entre otras. Entradas que iré agrupando en esta misma entrada para que el lector vaya al tema que necesita una respuesta o simplemente es de su interés.

Con esto, nuestro despacho de abogados y contadores refrenda su compromiso de no únicamente defender los derechos de nuestros clientes ante los tribunales y asesorarlos ante las autoridades administrativas, sino de promover el conocimiento jurídico en los canales a su alcance para que el contribuyente navegue el muchas veces árido camino del derecho fiscal.

Dicho esto, la presente entrada y subsiguientes tienen el objeto de agrupar la información fiscal vigente de la Ley del Impuesto Sobre la Renta dirigida netamente a los contribuyentes. Por lo que aquellos expertos en la materia, como bien podrían ser contadores o abogados, poca información diferente a la básica que ya conocen encontrarán. Esto es así, ya que un tratamiento más profundo y teórico tanto de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, así como el Derecho Fiscal Mexicano será objeto de un libro futuro.

Sin más preámbulo, comencemos.

Lista de contenidos

• Traducción
• Contenido relacionado
• I.- Normatividad
• II.- Obligatoriedad de su pago y residencia
• A) Concepto de establecimiento permanente
• B) Equiparación de establecimiento permanente
• C) Exención de establecimiento permanente
• D) Establecimiento permanente en los fideicomisos
• E) Establecimiento permanente de empresas aseguradoras
• F) Establecimiento permanente en la industria de la construcción
• G) Atribución de los ingresos por un establecimiento permanente
• III.- Tratados internacionales contra la doble tributación
• IV.- Entidades extranjeras
• A) Qué debe entenderse por entidad extranjera
• B) Obligación de pago del contribuyente por el vínculo con entidades extranjeras
• C) Presunción y acreditamiento
• D) Obligaciones especiales
• V.- Definiciones importantes
• A) Persona moral
• B) Acciones
• C) Accionistas
• D) Costo comprobado
• E) Sistema financiero
• F) Previsión social
• G) Depositarios de valores
• H) Intereses
• VI.- Ajuste o la actualización de valores
• VII.- Acreditamiento del Impuesto Sobre la Renta pagado en el extranjero
• A) Acreditamiento de personas morales
• B) Acreditamiento de personas físicas
• C) Acreditamiento por dividendos o utilidades
• D) Conversión cambiaria
• E) Impuesto acreditable en exceso
• F) No derecho al acreditamiento
• G) Documentación comprobatoria
• Más series en materia fiscal

Traducción

Si quieres leer esta entrada en inglés, checa mi entrada en Practical Study of the Mexican Income Tax Law.

Contenido relacionado

• Las personas morales y su determinación del Impuesto Sobre la Renta
• 
  

I.- Normatividad

Parecería una perogrullada decir que para estudiar el Impuesto Sobre la Renta en México, únicamente habría que estudiarse la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Sin embargo, ante la multiplicidad de temas y supuestos de la materia nos llevará a confirmar que leer sólo la ley nos dará un panorama incompleto sobre la materia. Esto es así, porque muchos temas fueron formulados por matemáticos, contadores, economistas, financieros y otros profesionistas ajenos al área jurídica.

Por tanto, ante la tecnicidad de la materia es que para que el contribuyente comprenda o al menos trate de comprender el Impuesto Sobre la Renta en México, es necesario complementar su estudio con diversas disposiciones legales de carácter general, como lo son el Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y Resolución Miscelánea Fiscal para el Ejercicio Fiscal 2024. Disposiciones estas últimas junto con la ley, que servirán como guía de las entradas.

II.- Obligatoriedad de su pago y residencia

Siendo coherentes con la naturaleza de un impuesto, mismo que detallé en las entradas Las contribuciones en México y Principios constitucionales de los impuestos en México, la normatividad sobre el Impuesto Sobre la Renta es clara al señalar que las personas físicas y morales estarán obligadas a su pago en los casos siguientes:

1.- Las residentes en México respecto de todos sus ingresos, cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

2.- Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en México, respecto de los ingresos atribuidos a dicho establecimiento permanente.

3.- Los residentes en el extranjero respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento en México o cuando teniéndolo, dicho ingresos no sean atribuibles a éste.

A) Concepto de establecimiento permanente

Para los efectos de la materia fiscal, se considera establecimiento permanente cualquier lugar de negocios en el que se desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales o se presten servicios personales independientes. De igual forma, se entenderá como establecimiento permanente, entre otros, las sucursales, agencias, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, minas, canteras o cualquier lugar de exploración, extracción o explotación de recursos naturales.

B) Equiparación de establecimiento permanente

De acuerdo a la normatividad vigente, cuando un residente extranjero actúe en el país a través de una persona física o moral distinta de un agente independiente, se considerará que el residente extranjero tiene un establecimiento permanente en el país, en relación con todas las actividades que dicha persona física o moral realice para el residente extranjero, aun cuando no tenga en territorio nacional un lugar de negocios si dicha persona concluye habitualmente contratos o desempeña habitualmente el rol principal que lleve a la conclusión de contratos celebrados por el residente extranjero y estos:

1.- Se celebren a nombre o por cuenta del residente extranjero.

2.- Prevean la enajenación de los derechos de propiedad, o el otorgamiento del uso o goce temporal de un bien que posea el residente en el extranjero o sobre el cual tenga el derecho del uso o goce temporal.

3.- Obliguen al residente en el extranjero a prestar un servicio.

Asimismo, se considerará que un residente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país cuando actúe en el territorio nacional a través de una persona física o moral que sea un agente independiente, si éste no actúa en el marco ordinario de su actividad. Para tales efectos, se considera que un agente independiente no actúa en el marco ordinario de sus actividades, entre otros, cuando se ubique en cualquiera de los siguientes supuestos:

1.- Tenga existencias de bienes o mercancías con las que efectúe entregas por cuenta del residente en el extranjero.

2.- Asuma riesgos del residente en el extranjero.

3.- Actúe sujeto a instrucciones detalladas o al control general del residente en el extranjero.

4.- Ejerza actividades que económicamente corresponden al residente en el extranjero y no a sus propias actividades.

5.- Perciba sus remuneraciones independientemente del resultado de sus actividades.

6.- Efectúe operaciones con el residente en el extranjero utilizando precios o montos de contraprestaciones distintos de los que hubieran usado partes no relacionadas en operaciones comparables.

Por último, se presume que una persona física o moral no es un agente independiente cuando actúe exclusiva o casi exclusivamente por cuenta de residentes en el extranjero que sean sus partes relacionadas.

C) Exención de establecimiento permanente

Para los efectos del inciso anterior, no se considerará que existe un establecimiento permanente en territorio nacional en favor de un residente extranjero cuando las actividades realizadas por las personas físicas o morales se constriñan a auxiliar o ser de carácter preparatorio respecto a la actividad empresarial del residente en el extranjero.

Para estos efectos, se considera que no se constituye un establecimiento permanente cuando se realicen las siguientes actividades:

1.- La utilización o el mantenimiento de instalaciones con el único fin de almacenar o exhibir bienes o mercancías pertenecientes al residente en el extranjero.

2.- La conservación de existencias de bienes o de mercancías pertenecientes al residente en el extranjero con el único fin de almacenar o exhibir dichos bienes o mercancías o de que sean transformados por otra persona.

3.- La utilización de un lugar de negocios con el único fin de comprar bienes o mercancías para el residente en el extranjero.

4.- La utilización de un lugar de negocios con el único fin de desarrollar actividades de propaganda, de suministro de información, de investigación científica, de preparación para la colocación de préstamos, o de otras actividades similares.

Por otro lado, se considera que no son actividades previas o auxiliares las que sean iguales a las actividades del residente en el extranjero, salvo que dichas actividades también tengan la naturaleza de previas o auxiliares en el extranjero. No se considerarán actividades auxiliares las de dirección.

5.- El depósito fiscal de bienes o de mercancías de un residente en el extranjero en un almacén general de depósito ni la entrega de estos para su importación al país.

El párrafo anterior no será aplicable cuando el residente en el extranjero realice funciones en uno o más lugares de negocios en territorio nacional que sean complementarios como parte de una operación de negocios cohesiva, a las que realice un establecimiento permanente que tenga en territorio nacional, o a las que realice en uno o más lugares de negocios en territorio nacional una parte relacionada que sea residente en México o residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.

Tampoco será aplicable el numeral 5 cuando el residente en el extranjero o una parte relacionada tenga en territorio nacional algún lugar de negocios en donde se desarrollen funciones complementarias que sean parte de una operación de negocios cohesiva, pero cuya combinación de actividades dé como resultado que no tengan el carácter de preparatorio o auxiliar.

D) Establecimiento permanente en los fideicomisos

En caso de que un residente en el extranjero realice actividades empresariales en el país, a través de un fideicomiso, se considerará como lugar de negocios de dicho residente, el lugar en el que el fiduciario realice tales actividades y cumpla por cuenta del residente en el extranjero con las obligaciones fiscales derivadas de estas actividades.

E) Establecimiento permanente de empresas aseguradoras

De igual forma se considerará que existe un establecimiento permanente de una empresa aseguradora residente en el extranjero, cuando ésta perciba ingresos por el cobro de primas dentro del territorio nacional u otorgue seguros contra riesgos situados en él, por medio de una persona distinta de un agente independiente, excepto en el caso del reaseguro.

F) Establecimiento permanente en la industria de la construcción

En tratándose de servicios de construcción de obra, demolición, instalación, mantenimiento o montaje en bienes inmuebles, o por actividades de proyección, inspección o supervisión relacionadas con ellos, se considerará que existe establecimiento permanente solamente cuando los mismos tengan una duración de más de 183 días naturales consecutivos o no, en un período de 12 meses.

El cómputo de días de duración de los servicios de construcción de obra se hará considerando la totalidad de días naturales comprendidos entre el inicio y la terminación de los servicios.

Para los efectos del párrafo anterior, cuando el residente en el extranjero subcontrate con otras empresas los servicios relacionados con construcción de obras, demolición, instalaciones, mantenimiento o montajes en bienes inmuebles o por actividades de proyección, inspección o supervisión relacionadas con ellos, los días utilizados por los subcontratistas en el desarrollo de estas actividades se adicionarán, en su caso, para el cómputo del plazo mencionado.

Por otro lado, a efecto de entender este apartado, el término construcción de obras incluye: cimentaciones, estructuras, casas y edificios en general, terracerías, terraplenes, plantas industriales y eléctricas, bodegas, carreteras, puentes, caminos, vías férreas, presas, canales, gasoductos, oleoductos, acueductos, perforación de pozos, obras viales de urbanización, de drenaje y desmonte, puertos, aeropuertos y similares, así como la proyección o demolición de bienes inmuebles.

G) Atribución de los ingresos por un establecimiento permanente

Se considerarán ingresos atribuibles a un establecimiento permanente en el país, los provenientes de la actividad empresarial que desarrolle o los ingresos por honorarios y, en general, por la prestación de un servicio personal independiente, así como los que deriven de enajenaciones de mercancías o de bienes inmuebles en territorio nacional efectuados por la oficina central de la persona, por otro establecimiento de esta o directamente por el residente en el extranjero, según sea el caso.

También se considerarán ingresos atribuibles a un establecimiento permanente en el país los que obtenga la oficina central de la sociedad o cualquiera de sus establecimientos en el extranjero, en la proporción en que dicho establecimiento permanente haya participado en las erogaciones incurridas para su obtención.

III.- Tratados internacionales contra la doble tributación

Los beneficios de los tratados internacionales para evitar la doble tributación sólo serán aplicables a los contribuyentes que acrediten ser residentes en el país de que se trate y cumplan con las disposiciones del propio tratado y de las demás disposiciones de procedimiento contenidas en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, incluyendo la de presentar la información sobre su situación fiscal en los términos del artículo 32-H del Código Fiscal de la Federación^[1] o bien, la de presentar el dictamen de estados financieros cuando se esté obligado o se haya ejercido la opción a que se refiere el artículo 32-A del citado código, y de designar representante legal.

Además, tratándose de operaciones entre partes relacionadas, las autoridades fiscales podrán solicitar al contribuyente residente en el extranjero que acredite la existencia de una doble tributación jurídica, a través de una manifestación bajo protesta de decir verdad firmada por su representante legal en la que expresamente señale que los ingresos sujetos a imposición en México y respecto de los cuales se pretendan aplicar los beneficios del tratado para evitar la doble tributación, también se encuentran gravados en su país de residencia, para lo cual deberá indicar las disposiciones jurídicas aplicables, así como aquella documentación que el contribuyente considere necesaria para tales efectos.

Por otro lado, en los casos en que los tratados para evitar la doble tributación establezcan tasas de retención inferiores a las señaladas en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, las tasas establecidas en dichos tratados se podrán aplicar directamente por el retenedor; en el caso de que el retenedor aplique tasas mayores a las señaladas en los tratados, el residente en el extranjero tendrá derecho a solicitar la devolución por la diferencia que corresponda.

Asimismo, es importante mencionar que las constancias que expidan las autoridades extranjeras para acreditar la residencia surtirán efectos sin necesidad de legalización y solamente será necesario exhibir la traducción autorizada cuando las autoridades fiscales así lo requieran.

También, los contribuyentes que deseen acreditar su residencia fiscal en otro país con el que México tenga celebrado un tratado para evitar la doble tributación, podrán hacerlo mediante la constancia de residencia anterior o bien, con la documentación emitida por la autoridad competente del país de que se trate, con la que dichos contribuyentes acrediten haber presentado la declaración del impuesto del último ejercicio.

En el caso de que al momento de acreditar su residencia no haya vencido el plazo para presentar la declaración del último ejercicio, se aceptará la documentación emitida por la autoridad competente del país de que se trate con la que acrediten haber presentado la declaración del impuesto del penúltimo ejercicio.

Para finalizar, las constancias de residencia y documentación mencionadas tendrán una vigencia en México durante el año calendario en el que se expidan.

IV.- Entidades extranjeras

Para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, las entidades extranjeras transparentes fiscales y las figuras jurídicas extranjeras sin importar que la totalidad o parte de sus miembros, socios, accionistas o beneficiarios acumulen los ingresos en su país o jurisdicción de residencia, tributarán como personas morales y estarán obligadas al pago del impuesto sobre la renta de conformidad con el Título II, III, V o VI de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

A) Qué debe entenderse por entidad extranjera

Se consideran entidades extranjeras, las sociedades y demás entes creados o constituidos conforme al derecho extranjero, a condición de que tengan personalidad jurídica propia, así como las personas morales constituidas conforme al derecho mexicano que sean residentes en el extranjero.

Por otro lado, se consideran figuras jurídicas extranjeras los fideicomisos, las asociaciones, los fondos de inversión y cualquier otra figura jurídica similar del derecho extranjero, siempre que no tengan personalidad jurídica propia.

Además, se considera que las entidades extranjeras y las figuras jurídicas extranjeras son transparentes fiscales cuando no sean residentes fiscales para efectos del impuesto sobre la renta, en el país o jurisdicción donde estén constituidas ni donde tengan su administración principal de negocios o sede de dirección efectiva, y sus ingresos sean atribuidos a sus miembros, socios, accionistas o beneficiarios. No obstante, cuando se consideren residentes fiscales en México, dejarán de considerarse transparentes fiscales para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

Lo dispuesto con anterioridad, no será aplicable a los tratados para evitar la doble imposición, en cuyo caso serán aplicables las disposiciones contenidas en los mismos tratados internacionales.

B) Obligación de pago del contribuyente por el vínculo con entidades extranjeras

Los residentes en México y los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país por los ingresos atribuibles al mismo, están obligados a pagar el impuesto de conformidad con la Ley del Impuesto Sobre la Renta por los ingresos que obtengan a través de entidades extranjeras transparentes fiscales en la proporción que les corresponda por su participación en ellas.

No obstante, en los casos en que la entidad extranjera sea parcialmente transparente, los contribuyentes sólo acumularán el ingreso que se les atribuya. Para determinar el monto de los ingresos señalados, se considerará la utilidad fiscal del año calendario de la entidad extranjera calculada en términos del Título II de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

En similar sentido, los residentes en México y los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país por los ingresos atribuibles al mismo, también se encuentran obligados a pagar el Impuesto Sobre la Renta por los ingresos que obtengan a través de figuras jurídicas extranjeras en la proporción que les corresponda, sin importar su tratamiento fiscal en el extranjero.

Por otro lado, en caso de que las figuras jurídicas extranjeras sean transparentes fiscales, los ingresos se acumularán en los términos del título de la Ley del Impuesto Sobre la Renta que le corresponda al contribuyente y serán gravables en el mismo año calendario en que se generen. En estos casos, los contribuyentes podrán efectuar la deducción por los gastos e inversiones que realizó la figura jurídica siempre que sean deducibles de conformidad con el título de la Ley del Impuesto Sobre la Renta que les corresponda y siempre que se realice en la misma proporción que acumularon los ingresos.

Asimismo, en caso de que las figuras jurídicas extranjeras sean consideradas residentes fiscales en un país o jurisdicción en el extranjero o en México, el monto de los ingresos será la utilidad fiscal del año de calendario de dicha figura jurídica calculada en términos del Título II de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y se deberán acumular por el contribuyente el 31 de diciembre del año calendario que se generaron.

Por último, lo dispuesto en los apartados anteriores sólo será aplicable cuando el residente en México tenga una participación directa sobre la entidad extranjera transparente fiscal o figura jurídica extranjera, o cuando tengan una participación indirecta que involucre otras entidades extranjeras transparentes fiscales o figuras jurídicas extranjeras. En caso de que su participación indirecta involucre por lo menos una entidad extranjera que no sea transparente fiscal, los ingresos que se obtengan a través de la entidad extranjera transparente fiscal o la figura jurídica extranjera sobre la cual tiene participación la entidad extranjera que no sea transparente fiscal, estarán sujetos a lo dispuesto por el Capítulo I del Título IV de la Ley del Impuesto Sobre la Renta en caso de ser aplicable.

C) Presunción y acreditamiento

Los ingresos obtenidos de conformidad con lo dispuesto por los párrafos que anteceden se presumirán generados directamente por el contribuyente. Los impuestos pagados por o a través de entidades extranjeras transparentes o figuras jurídicas extranjeras se considerarán pagados directamente por el contribuyente en la misma proporción en que hayan acumulado el ingreso de dicha entidad o figura.

Por otra parte, si los ingresos de la entidad extranjera transparente fiscal o figura jurídica extranjera están sujetos a un impuesto establecido en la Ley del Impuesto Sobre la Renta y éste ha sido efectivamente pagado, el mismo podrá ser acreditado por el contribuyente en los términos del apartado VII de esta entrada. En estos casos, el mismo será acreditable en su totalidad considerando la misma proporción en que se haya acumulado el ingreso de dicha entidad o figura.

D) Obligaciones especiales

Los contribuyentes involucrados con entidades extranjeras deberán llevar una cuenta por cada una de las entidades extranjeras transparentes fiscales y figuras jurídicas extranjeras en los mismos términos del artículo 177 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, para efectos de no duplicar la acumulación del ingreso cuando dicha entidad distribuya efectivamente un dividendo o utilidad, o cuando la figura jurídica entregue dichos ingresos o los ponga a disposición del contribuyente.

Lo dispuesto con anterioridad será aplicable aun y cuando la entidad extranjera transparente o figura jurídica extranjera no distribuya o entregue los ingresos regulados en este apartado. Para determinar la proporción de los ingresos que les corresponda a los contribuyentes sobre las entidades extranjeras transparentes fiscales y las figuras jurídicas extranjeras, se considerará lo dispuesto por los párrafos cuarto y quinto del artículo 177 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta sin importar que las personas obligadas no tengan el control sobre dichas entidades o figuras.

Adicionalmente, la contabilidad de la entidad extranjera transparente fiscal o figura jurídica extranjera o la documentación que permita comprobar sus gastos e inversiones deberá estar a disposición de las autoridades fiscales. En caso de no cumplir con esta obligación, no se permitirá la deducción de los gastos e inversiones realizados por dicha entidad o figura jurídica.

V.- Definiciones importantes

A lo largo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el legislador federal menciona una serie de conceptos que aparentemente son conocidos por provenir de otras áreas del derecho. Sin embargo, está tan especializado el derecho fiscal que incluso conceptos que ya tienen arraigo e historia jurídica son redefinidos. Por ende, es importante conocerlos en el contexto fiscal.

A) Persona moral

Cuando la Ley del Impuesto Sobre la Renta menciona una persona moral, se entienden comprendidas, entre otras, las sociedades mercantiles, los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales, las instituciones de crédito, las sociedades y asociaciones civiles y la asociación en participación cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en México.

B) Acciones

Cuando se hace referencia a acciones, se entenderán incluidos los certificados de aportación patrimonial emitidos por las sociedades nacionales de crédito, las partes sociales, las participaciones en asociaciones civiles y los certificados de participación ordinarios emitidos con base en fideicomisos sobre acciones que sean autorizados conforme a la legislación aplicable en materia de inversión extranjera.

C) Accionistas

Cuando se hace referencia al término accionista quedarán comprendidos los titulares de los certificados a que se refiere el inciso anterior, de las partes sociales y de las participaciones señaladas.

D) Costo comprobado

En tratándose de sociedades cuyo capital esté representado por partes sociales, cuando en la Ley del Impuesto Sobre la Renta se haga referencia al costo comprobado por adquisición de acciones, se deberá considerar la parte alícuota que representen las partes sociales en el capital social de la sociedad de que se trate.

E) Sistema financiero

Para efectos de la ley, el sistema financiero se compone por el Banco de México, las instituciones de crédito, de seguros y de fianzas, sociedades controladoras de grupos financieros, almacenes generales de depósito, administradoras de fondos para el retiro, arrendadoras financieras, uniones de crédito, sociedades financieras populares, fondos de inversión de renta variable, fondos de inversión en instrumentos de deuda, empresas de factoraje financiero, casas de bolsa y casas de cambio que sean residentes en México o en el extranjero.

De igual forma, se considerarán integrantes del sistema financiero a las sociedades financieras de objeto múltiples las que se refiere la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares del Crédito que tengan cuentas y documentos por cobrar derivados de las actividades que deben constituir su objeto social principal conforme a lo dispuesto por la Ley del impuesto Sobre la Renta, y que representen al menos el 70% de sus activos totales o bien, que tengan ingresos derivados de dichas actividades y la enajenación o administración de los créditos otorgados por ellas, que representen al menos el 70% de sus ingresos totales. Para los efectos de la determinación del porcentaje del 70%, no se considerarán los activos o ingresos que deriven de la enajenación a crédito de bienes o servicios de las propias sociedades, de las enajenaciones que se efectúen con cargo a tarjetas de crédito o financiamientos otorgados por terceros.

F) Previsión social

Se considera previsión social a las erogaciones efectuadas que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de los trabajadores o de los socios o miembros de las sociedades cooperativas, tendientes a su superación física, social, económica o cultural que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia. No obstante, en ningún caso se considerará previsión social a las erogaciones efectuadas a favor de personas que no tengan el carácter de trabajadores o de socios o miembros de sociedades cooperativas.

G) Depositarios de valores

Se considerarán depositarios de valores a las instituciones de crédito, a las sociedades operadores de fondos de inversión, a las sociedades distribuidoras de acciones de fondos de inversión, a las casas de bolsa y a las instituciones para el depósito de valores del país concesionadas por el Gobierno Federal que presten el servicio de custodia y administración de títulos.

H) Intereses

Se considerarán como intereses, cualquiera que sea su nombre con que se les designe, a los rendimientos de créditos de cualquier clase. Se entiende que, entre otros, son intereses: los rendimientos de la deuda pública, de los bonos u obligaciones, incluyendo descuentos; primas y premios; los premios de reportos o de préstamos de valores; el monto de las comisiones que correspondan con motivo de apertura o garantía de créditos; el monto de las contraprestaciones correspondientes a la aceptación de un aval; del otorgamiento de una garantía de responsabilidad de cualquier clase, excepto cuando dichas contraprestaciones deban hacerse a instituciones de seguros  fianzas; la ganancia en la enajenación de bonos, valores y otros títulos de crédito, siempre que sean de los que se colocan entre el gran público inversionista.

En las operaciones de factoraje financiero, se considerará interés la ganancia derivada de los derechos de crédito adquiridos por empresas de factoraje y sociedades financieros de objeto múltiple.

En los contratos de arrendamiento financiero, se considera interés la diferencia entre el total de pagos y el monto original de la inversión.

La cesión de derechos sobre los ingresos por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles se considerará como una operación de financiamiento; la cantidad que se obtenga por la cesión se tratará como préstamo, debiendo acumularse las rentas devengadas conforme al contrato, aun cuando éstas se cobren por el adquirente de los derechos. La contraprestación pagada por la cesión se tratará como crédito o deuda, según sea el caso, y la diferencia con las rentas tendrá el tratamiento de interés.

Por último, se dará el tratamiento que esta Ley establece para los intereses, a las ganancias o pérdidas cambiarias, devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo. La ganancia y la pérdida cambiaria no podrá ser menor ni exceder, respectivamente, de la que resultaría de considerar el tipo de cambio para solventar obligaciones denominadas en moneda extranjera pagaderas en la República Mexicana establecido por el Banco de México, que al efecto se publique en el Diario Oficial de la Federación, correspondiente al día en que se perciba la ganancia o se sufra la pérdida correspondiente.

VI.- Ajuste o la actualización de valores

Cuando la Ley del Impuesto Sobre la Renta prevenga el ajuste o la actualización de los valores de bienes o de operaciones que por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el país han variado, se estará a lo siguiente:

1.- Para calcular la modificación en el valor de los bienes o de las operaciones en un período se utilizará el factor de ajuste que corresponda conforme a lo siguiente:

A) Cuando el período sea un mes, se utilizará el factor de ajuste mensual que se obtendrá restando la unidad del cociente que resulte de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes de que se trate, entre el mencionado índice del mes inmediato anterior.

B) Cuando el período sea mayor de un mes se utilizará el factor de ajuste que se obtendrá restando la unidad del cociente que resulte de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes más reciente del período entre el citado índice correspondiente al mes más antiguo de dicho período.

2.- Para determinar el valor de un bien o de una operación al término de un período, se utilizará el factor de actualización que se obtendrá dividiendo el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes más reciente del período entre el citado índice correspondiente al mes más antiguo de dicho período.

VII.- Acreditamiento del Impuesto Sobre la Renta pagado en el extranjero

Los residentes en México podrán acreditar, contra el impuesto conforme a la Ley del Impuesto Sobre la Renta les corresponda pagar, el impuesto sobre la renta que hayan pagado en el extranjero por los ingresos procedentes de fuente ubicada en el extranjero, siempre que se trate de ingresos por los que se esté obligado al pago del impuesto en términos de la ley. El acreditamiento a que se refiere este apartado sólo procederá siempre que el ingreso acumulado, percibido o devengado, incluya el impuesto sobre la renta pagado en el extranjero.

Se considerará que un impuesto pagado en el extranjero tiene la naturaleza de un impuesto sobre la renta cuando cumpla con lo establecido en las reglas generales que expida el Servicio de Administración Tributaria. Se considerará que un impuesto pagado en el extranjero tiene naturaleza de impuesto sobre la renta cuando se encuentre expresamente señalado como un impuesto comprendido en un tratado para evitar la doble imposición en vigor de los que México sea parte.

A) Acreditamiento de personas morales

Tratándose de personas morales, el monto del impuesto acreditable a que se no excederá de la cantidad que resulte de aplicar la tasa a que se refiere el artículo 9 la Ley del Impuesto Sobre la Renta—tasa del 30%—, a la utilidad fiscal que resulte por los ingresos percibidos en el ejercicio de fuente de riqueza ubicada en el extranjero. Para estos efectos, las deducciones que sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero se considerarán al cien por ciento; las deducciones que sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en territorio nacional no deberán ser consideradas y, las deducciones que sean atribuibles parcialmente a ingresos de fuente de riqueza en territorio nacional y parcialmente a ingresos de fuente de riqueza en el extranjero, se considerarán en la misma proporción que represente el ingreso proveniente del extranjero de que se trate, respecto del ingreso total del contribuyente en el ejercicio. El cálculo del límite de acreditamiento se realizará por cada país o territorio de que se trate.

B) Acreditamiento de personas físicas

En tratándose de personas físicas, el monto del impuesto acreditable no excederá la cantidad que resulte de aplicar lo previsto en el Capítulo XI del Título IV de la Ley del Impuesto Sobre la Renta—declaración anual— a los ingresos percibidos en el ejercicio de fuente de riqueza ubicada en el extranjero, una vez efectuadas las deducciones autorizadas para dichos ingresos.

Las personas físicas residentes en México que estén sujetas al pago del impuesto en el extranjero en virtud de su nacionalidad o ciudadanía podrán efectuar el acreditamiento a que se refiere este apartado hasta por una cantidad equivalente al impuesto que hubieran pagado en el extranjero de no haber tenido dicha condición. Cuando el impuesto acreditable se encuentre dentro de los límites a que se refieren los párrafos que anteceden y no pueda acreditarse total o parcialmente, el acreditamiento podrá efectuarse en los diez ejercicios siguientes, hasta agotarlo. Para los efectos de este acreditamiento, se aplicarán, en lo conducente, las disposiciones sobre pérdidas del Capítulo V del Título II la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

C) Acreditamiento por dividendos o utilidades

Tratándose de ingresos por dividendos o utilidades distribuidos por sociedades residentes en el extranjero a personas morales residentes en México, también se podrá acreditar el monto proporcional del impuesto sobre la renta pagado por dichas sociedades que corresponda al dividendo o utilidad percibido por el residente en México. Quien efectúe el acreditamiento a que se refiere este párrafo considerará como ingreso acumulable, además del dividendo o utilidad percibido, sin disminuir la retención o pago del impuesto sobre la renta que en su caso se haya efectuado por su distribución, el monto proporcional del impuesto sobre la renta corporativo pagado por la sociedad, correspondiente al dividendo o utilidad percibido por el residente en México.

El acreditamiento a que se refiere este apartado sólo procederá cuando la persona moral residente en México sea propietaria de cuando menos el diez por ciento del capital social de la sociedad residente en el extranjero, al menos durante los seis meses anteriores a la fecha en que se pague el dividendo o utilidad de que se trate.

Adicionalmente a lo expuesto, se podrá acreditar el monto proporcional del impuesto sobre la renta pagado por la sociedad residente en el extranjero, si esta última, a su vez, distribuye dichos dividendos a la persona moral residente en México. No obstante, quien efectúe el acreditamiento conforme a esto último, deberá considerar como ingreso acumulable, además del dividendo o utilidad percibido en forma directa por la persona moral residente en México, sin disminuir la retención o pago del impuesto sobre la renta que en su caso se haya efectuado por su distribución, el monto proporcional del impuesto sobre la renta corporativo que corresponda al dividendo o utilidad percibido en forma indirecta por el que se vaya a efectuar el acreditamiento.

Por otro lado, el acreditamiento sólo procederá siempre que la sociedad residente en el extranjero que haya pagado el impuesto sobre la renta que se pretende acreditar se encuentre en un segundo nivel corporativo. Para efectuar dicho acreditamiento la persona moral residente en México deberá tener una participación directa en el capital social de la sociedad residente en el extranjero que le distribuye dividendos de cuando menos un 10%. También, esta última sociedad deberá ser propietaria de cuando menos el 10% del capital social de la sociedad residente en el extranjero en la que el residente en México tenga participación indirecta, debiendo ser esta última participación de cuando menos el cinco por ciento de su capital social.

Asimismo, para efectuar el acreditamiento referido,  la sociedad residente en el extranjero en la que la persona moral residente en México tenga participación indirecta, deberá ser residente en un país con el que México tenga un acuerdo amplio de intercambio de información.

D) Conversión cambiaria

Para determinar el monto del impuesto pagado en el extranjero que pueda acreditarse en los términos expuestos, se deberá efectuar la conversión cambiaria respectiva, considerando el último tipo de cambio publicado en el Diario Oficial de la Federación, con anterioridad al último día del ejercicio al que corresponda la utilidad con cargo a la cual se pague el dividendo o utilidad percibido por el residente en México.

Para efectos de determinar el monto del impuesto pagado en el extranjero que pueda acreditarse, la conversión cambiaria se efectuará considerando el promedio mensual de los tipos de cambio diarios publicados en el Diario Oficial de la Federación en el mes de calendario en el que se pague el impuesto en el extranjero mediante retención o entero.

E) Impuesto acreditable en exceso

Los contribuyentes que hayan pagado en el extranjero el impuesto sobre la renta en un monto que exceda al previsto en el tratado para evitar la doble tributación que, en su caso, sea aplicable al ingreso de que se trate, sólo podrán acreditar el excedente en los términos de este artículo una vez agotado el procedimiento de resolución de controversias contenido en ese mismo tratado.

F) No derecho al acreditamiento

No se tendrá derecho al acreditamiento del impuesto pagado en el extranjero, cuando su retención o pago esté condicionado a su acreditamiento en los términos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

G) Documentación comprobatoria

Los contribuyentes deberán contar con la documentación comprobatoria del pago del impuesto en todos los casos. Cuando se trate de impuestos retenidos en países con los que México tenga celebrados acuerdos amplios de intercambio de información, bastará con una constancia de retención.

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Por Omar Gómez

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^[1] Artículo 32-H.- Los contribuyentes que a continuación se señalan deberán presentar ante las autoridades fiscales, como parte de la declaración del ejercicio, la información sobre su situación fiscal, utilizando los medios y formatos que mediante reglas de carácter general establezca el Servicio de Administración Tributaria.

I. Quienes tributen en términos del Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que en el último ejercicio fiscal inmediato anterior declarado hayan consignado en sus declaraciones normales ingresos acumulables para efectos del impuesto sobre la renta iguales o superiores a un monto equivalente a $1,016,759,000.00, así como aquéllos que al cierre del ejercicio fiscal inmediato anterior tengan acciones colocadas entre el gran público inversionista, en bolsa de valores y que no se encuentren en cualquier otro supuesto señalado en este artículo.

El monto de la cantidad establecida en el párrafo anterior se actualizará en el mes de enero de cada año, con el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes de diciembre del penúltimo año al mes de diciembre del último año inmediato anterior a aquél por el cual se efectúe el cálculo, de conformidad con el procedimiento a que se refiere el artículo 17-A de este Código.

II. Las sociedades mercantiles que pertenezcan al régimen fiscal opcional para grupos de

sociedades en los términos del Capítulo VI, Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

III. Las entidades paraestatales de la administración pública federal.

IV. Las personas morales residentes en el extranjero que tengan establecimiento permanente en el país, únicamente por las actividades que desarrollen en dichos establecimientos.

V. Cualquier persona moral residente en México, respecto de las operaciones llevadas a cabo

con residentes en el extranjero.

VI. Los contribuyentes que sean partes relacionadas de los sujetos establecidos en el artículo 32- A, segundo párrafo de este Código.